企業(yè)年度研究開發(fā)費(fèi)用結(jié)構(gòu)明細(xì)表樣表如下：
企業(yè)年度研究開發(fā)費(fèi)用結(jié)構(gòu)明細(xì)表(按近3年每年分別填報(bào))
年度 單位：萬元
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研發(fā)項(xiàng)目
編號
累計(jì)
科目 發(fā)生額
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RD01
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RD02
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RD03
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…
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RD…
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合計(jì)
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內(nèi)部研究開發(fā)投入額
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其中:人員人工
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直接投入
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折舊費(fèi)用與長期費(fèi)用攤銷
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設(shè)計(jì)費(fèi)
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設(shè)備調(diào)試費(fèi)
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無形資產(chǎn)攤銷
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其他費(fèi)用
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委托外部研究開發(fā)投入額
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其中:境內(nèi)的外部研發(fā)投入額
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研究開發(fā)投入額(內(nèi)、外部)小計(jì)
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對于該表的填寫，需要注意以下內(nèi)容：
一、年度。按照過去三年的情況，每年一張表，表中應(yīng)將企業(yè)填列的所有項(xiàng)目都要明示。具體數(shù)額需要根據(jù)合格中介機(jī)構(gòu)出具的專項(xiàng)審計(jì)報(bào)告確認(rèn)的數(shù)字填寫。
二、內(nèi)容
（一）人員人工
從事研究開發(fā)活動人員（也稱研發(fā)人員）全年工資薪金，包括基本工資、獎金、津貼、補(bǔ)貼、年終加薪、加班工資以及與其任職或者受雇有關(guān)的其他支出。
與其任職或者受雇有關(guān)的其他支出具體應(yīng)包括哪些內(nèi)容？在文件中沒有明確界定。在實(shí)際操作中，企業(yè)可以將下列費(fèi)用作為人員人工進(jìn)行列支：為員工繳納的社會保險(xiǎn)、住房公積金、商業(yè)保險(xiǎn)、專業(yè)培訓(xùn)、公司按研發(fā)人員工資總額提取的福利經(jīng)費(fèi)、工會經(jīng)費(fèi)、教育經(jīng)費(fèi)等。
另外，對于研發(fā)人員的人工成本，年度總額比較容易確定。但對于每個項(xiàng)目應(yīng)負(fù)擔(dān)的人工成本應(yīng)如何確定？是簡單平均還是加權(quán)平均？從合理角度講，簡單平均不能說明任何問題。因?yàn)樵谝粋€年度內(nèi)，企業(yè)可能會從事多個研發(fā)項(xiàng)目，而每個研發(fā)項(xiàng)目的參與人員在每月甚至在每天的數(shù)量都會變化，更為重要的是，同樣一個人在同一月甚至同一天就可能會從事不同的項(xiàng)目研發(fā)。在這種復(fù)雜的情況下，僅僅利用簡單平均的方法顯然不太合理。而加權(quán)平均又該如何計(jì)算？如果落實(shí)到每個項(xiàng)目每天參與的數(shù)量，工作量太大，而且也無法操作。比較合理的方式是計(jì)算出每個研發(fā)項(xiàng)目在每年持續(xù)的期間（月數(shù)），平均參與的人數(shù)，計(jì)算出當(dāng)年的總?cè)嗽聰?shù)。然后用人工總成本除以總?cè)嗽聰?shù)，計(jì)算出平均人月人工成本。根據(jù)平均人月人工成本與每個項(xiàng)目在當(dāng)年的人月數(shù)，即可計(jì)算出每個項(xiàng)目在當(dāng)年應(yīng)負(fù)擔(dān)的人工成本。
（二）直接投入
企業(yè)為實(shí)施研究開發(fā)項(xiàng)目而購買的原材料等相關(guān)支出。如：水和燃料（包括煤氣和電）使用費(fèi)等；用于中間試驗(yàn)和產(chǎn)品試制達(dá)不到固定資產(chǎn)標(biāo)準(zhǔn)的模具、樣品、樣機(jī)及一般測試手段購置費(fèi)、試制產(chǎn)品的檢驗(yàn)費(fèi)等；用于研究開發(fā)活動的儀器設(shè)備的簡單維護(hù)費(fèi)；以經(jīng)營租賃方式租入的固定資產(chǎn)發(fā)生的租賃費(fèi)等。
對于上述直接投入的內(nèi)容，企業(yè)在實(shí)際操作中，需要注意以下幾點(diǎn)：
第一，批量購入的材料同時(shí)用于多個項(xiàng)目或同時(shí)用于生產(chǎn)，費(fèi)用如何分?jǐn)偅咳绻瑫r(shí)應(yīng)用于不同的項(xiàng)目，分?jǐn)偡椒梢詤⒄杖斯こ杀镜姆謹(jǐn)偡绞綀?zhí)行。如果既用于研發(fā)同時(shí)又用于生產(chǎn)，則首先應(yīng)將用于研發(fā)的部分分出，分出來研發(fā)部分應(yīng)負(fù)擔(dān)的費(fèi)用再按照人工成本的分?jǐn)偡绞綀?zhí)行。問題是如何將用于研發(fā)的部分分出？簡單方法可以根據(jù)企業(yè)的領(lǐng)料單進(jìn)行測算，如果企業(yè)在領(lǐng)料的同時(shí)已經(jīng)注明是用于研發(fā)或用于生產(chǎn)，則只需將用于研發(fā)的部分加總即可。如果領(lǐng)料單上沒有標(biāo)明是否用于研發(fā)或生產(chǎn)，則根據(jù)研發(fā)和生產(chǎn)當(dāng)月耗用該材料的工時(shí)進(jìn)行計(jì)算。
第二，模具、樣品、樣機(jī)是否要計(jì)入固定資產(chǎn)？并非所有的模具、樣品、樣機(jī)都要計(jì)入固定資產(chǎn)，也并非所有的模具、樣品、樣機(jī)都能計(jì)入研發(fā)費(fèi)用。只有用于中間試驗(yàn)和產(chǎn)品試制并且達(dá)不到固定資產(chǎn)標(biāo)準(zhǔn)的模具、樣品、樣機(jī)才可以作為直接投入。
第三，經(jīng)營租入固定資產(chǎn)發(fā)生的租賃費(fèi)問題。對于經(jīng)營租入的固定資產(chǎn)，如果租入用的研發(fā)設(shè)備，發(fā)生的租賃費(fèi)計(jì)入直接投入比較容易理解。對于經(jīng)營租入辦公用房所發(fā)生的租賃費(fèi)應(yīng)如何歸類？這是大多數(shù)企業(yè)比較模糊的地方。按照文件的規(guī)定，對經(jīng)營租入固定資產(chǎn)并沒有專指租入研發(fā)設(shè)備或儀器。因此，對于經(jīng)營租入辦公用房所發(fā)生的租賃費(fèi)，凡是用于研究開發(fā)的部分，就可作為直接投入進(jìn)行核算。
（三）折舊費(fèi)用與長期待攤費(fèi)用
包括為執(zhí)行研究開發(fā)活動而購置的儀器和設(shè)備以及研究開發(fā)項(xiàng)目在用建筑物的折舊費(fèi)用，包括研發(fā)設(shè)施改建、改裝、裝修和修理過程中發(fā)生的長期待攤費(fèi)用。
需要注意的是，不僅包括為執(zhí)行研發(fā)活動所購置的儀器和設(shè)備所發(fā)生的折舊費(fèi)用和改建、改裝、修理過程中發(fā)生的長期待攤費(fèi)用，還包括企業(yè)自有的在用建筑物所發(fā)生的改建、改裝、裝修和修理過程中發(fā)生的長期待攤費(fèi)用。因此，企業(yè)在歸類該科目時(shí)，一定不要把建筑物的折舊和長期待攤費(fèi)用給忽略。
另外一個問題是，如果儀器、設(shè)備和建筑物屬于研發(fā)和生產(chǎn)或辦公共用，應(yīng)如何將研發(fā)活動分?jǐn)偟馁M(fèi)用區(qū)分出來。相對比較合理的方法是，按照研發(fā)人員占全體職工總數(shù)的比例進(jìn)行核算。也就是說，將折舊或長期待攤費(fèi)用乘以研發(fā)人員占全體職工總數(shù)的比例即可得出研發(fā)活動應(yīng)分?jǐn)偟馁M(fèi)用。再具體到每個項(xiàng)目應(yīng)分?jǐn)偟馁M(fèi)用，可以參照人工成本分?jǐn)偟姆椒▓?zhí)行。
（四）設(shè)計(jì)費(fèi)用
為新產(chǎn)品和新工藝的構(gòu)思、開發(fā)和制造，進(jìn)行工序、技術(shù)規(guī)范、操作特性方面的設(shè)計(jì)等發(fā)生的費(fèi)用。
對于設(shè)計(jì)費(fèi)的問題，到底應(yīng)該把哪些費(fèi)用歸入設(shè)計(jì)費(fèi)，目前還沒有確切的文件依據(jù)。從實(shí)務(wù)角度看，操作起來的確存在一定難度。
第一，設(shè)計(jì)過程中發(fā)生的人工成本屬于設(shè)計(jì)費(fèi)嗎？設(shè)計(jì)活動必然需要人員的參與，人工成本當(dāng)然可以算設(shè)計(jì)費(fèi)。但設(shè)計(jì)活動又屬于研發(fā)活動的一部分，人工費(fèi)用已經(jīng)在人工成本中進(jìn)行歸集，當(dāng)然也就無法在設(shè)計(jì)費(fèi)中歸集。除非是一些不符合研發(fā)人員定義的員工參與了設(shè)計(jì)活動，該類人員發(fā)生的人工成本歸入設(shè)計(jì)費(fèi)。理論上當(dāng)然存在這種可能，但這種情況在企業(yè)的實(shí)際情況中確實(shí)比較少見。
第二，設(shè)計(jì)過程中發(fā)生的材料費(fèi)屬于設(shè)計(jì)費(fèi)嗎？有些設(shè)計(jì)活動需要適當(dāng)?shù)牟牧贤度?，該材料費(fèi)當(dāng)然應(yīng)歸入設(shè)計(jì)費(fèi)。但對于材料的投入，在前面已經(jīng)歸入直接投入費(fèi)用，如果再計(jì)入設(shè)計(jì)費(fèi)，必然會重復(fù)計(jì)算。因此還是歸入直接投入比較合適。
第三，設(shè)計(jì)過程中發(fā)生的設(shè)備或建筑物折舊和長期待攤費(fèi)用屬于設(shè)計(jì)費(fèi)嗎？對于該部分費(fèi)用的道理同上，放在設(shè)計(jì)費(fèi)中是可以的，但也不太合適。畢竟有專門的折舊與長期待攤費(fèi)用科目進(jìn)行歸集。
第四，部分或全部設(shè)計(jì)工作交他人完成，并簽訂《設(shè)計(jì)合同》，支付的費(fèi)用屬于設(shè)計(jì)費(fèi)嗎？從表面上看，該部分費(fèi)用歸入設(shè)計(jì)費(fèi)好像是天經(jīng)地義的。因?yàn)橛袑ｉT的《設(shè)計(jì)合同》，而且對方出具的發(fā)票寫得也很清楚，就是設(shè)計(jì)費(fèi)。但從實(shí)質(zhì)效果看，這樣的合同其實(shí)更應(yīng)該稱之為委托外部研發(fā)。畢竟，從形式到內(nèi)容到結(jié)果，設(shè)計(jì)合同與委托外部研發(fā)的性質(zhì)都是一致的。如果是這樣，該類費(fèi)用歸入設(shè)計(jì)費(fèi)也不合適。
如此看來，凡是可以歸入設(shè)計(jì)費(fèi)的內(nèi)容其實(shí)都有對應(yīng)的其他科目可以進(jìn)行專門歸集，單獨(dú)一個設(shè)計(jì)費(fèi)用的科目設(shè)置顯得有些多余。那么，作為政策制定者的初衷是希望通過該科目的設(shè)置要達(dá)到什么樣的效果呢？不得而知。
那么，企業(yè)應(yīng)該怎么操作呢？一般情況下，該科目下直接按0計(jì)算即可。除非有極端特殊的情況確實(shí)需要?dú)w集的，也應(yīng)該在專家的指導(dǎo)下進(jìn)行。
（五）裝備調(diào)試費(fèi)
主要包括工裝準(zhǔn)備過程中研究開發(fā)活動所發(fā)生的費(fèi)用（如研制生產(chǎn)機(jī)器、模具和工具，改變生產(chǎn)和質(zhì)量控制程序，或制定新方法及標(biāo)準(zhǔn)等）。
為大規(guī)模批量化和商業(yè)化生產(chǎn)所進(jìn)行的常規(guī)性工裝準(zhǔn)備和工業(yè)工程發(fā)生的費(fèi)用不能計(jì)入。
對于該條內(nèi)容，重點(diǎn)是區(qū)分兩項(xiàng)內(nèi)容：即凡是為大規(guī)模批量化和商業(yè)化生產(chǎn)所進(jìn)行的常規(guī)性工裝準(zhǔn)備和工業(yè)工程發(fā)生的調(diào)試費(fèi)不能計(jì)入；凡是研發(fā)活動過程中發(fā)生的上述費(fèi)用就可以直接歸入。
其實(shí)，對于這個科目，與前面所講的設(shè)計(jì)費(fèi)比較雷同。即使是在研發(fā)過程中發(fā)生的調(diào)試費(fèi)，也很難在本科目下進(jìn)行歸集。
（六）無形資產(chǎn)攤銷
因研究開發(fā)活動需要購入的專有技術(shù)（包括專利、非專利發(fā)明、許可證、專有技術(shù)、設(shè)計(jì)和計(jì)算方法等）所發(fā)生的費(fèi)用攤銷。
對于該條內(nèi)容的理解，需要從以下幾個方面展開：
1、因研發(fā)活動購入的專有技術(shù)。如果企業(yè)購買的專有技術(shù)是為了生產(chǎn)新產(chǎn)品，或者購買之后就束之高閣，發(fā)生的攤銷費(fèi)不能計(jì)入研發(fā)費(fèi)用。只有購買的專有技術(shù)用于研發(fā)活動，在研發(fā)活動期間發(fā)生的無形資產(chǎn)攤銷費(fèi)才可以計(jì)入研發(fā)費(fèi)用。如果購買的專有技術(shù)是為了某一個特定項(xiàng)目購入，則攤銷費(fèi)直接計(jì)入該項(xiàng)目的研發(fā)費(fèi)，不再與其他研發(fā)項(xiàng)目進(jìn)行分?jǐn)?。如果購買的專有技術(shù)是為了多個研發(fā)項(xiàng)目購入，則發(fā)生的無形資產(chǎn)攤銷費(fèi)應(yīng)在不同項(xiàng)目下進(jìn)行分?jǐn)?。分?jǐn)偟脑瓌t可參照人工成本的分?jǐn)偡椒▓?zhí)行。
2、專有技術(shù)以無形資產(chǎn)入賬。專有技術(shù)購入后，在會計(jì)科目上必須以無形資產(chǎn)入賬。如果企業(yè)作為費(fèi)用一次列支，則該費(fèi)用不能在任何項(xiàng)目中進(jìn)行分?jǐn)偂?
3、常規(guī)辦公軟件不能計(jì)入。對于企業(yè)為了確保正常的辦公秩序而購買的常規(guī)辦公軟件，其所發(fā)生的無形資產(chǎn)攤銷費(fèi)不能計(jì)入研發(fā)費(fèi)用。因?yàn)樵撥浖皇菫榱搜邪l(fā)活動而購入。
（七）委托外部研究開發(fā)費(fèi)用
是指企業(yè)委托境內(nèi)其他企業(yè)、大學(xué)、研究機(jī)構(gòu)、轉(zhuǎn)制院所、技術(shù)專業(yè)服務(wù)機(jī)構(gòu)和境外機(jī)構(gòu)進(jìn)行研究開發(fā)活動所發(fā)生的費(fèi)用（項(xiàng)目成果為企業(yè)擁有，且與企業(yè)的主要經(jīng)營業(yè)務(wù)緊密相關(guān)）。委托外部研究開發(fā)費(fèi)用的發(fā)生金額應(yīng)按照獨(dú)立交易原則確定。
認(rèn)定過程中，按照委托外部研究開發(fā)費(fèi)用發(fā)生額的80％計(jì)入研發(fā)費(fèi)用總額。
對于該條內(nèi)容，需要關(guān)注以下幾個內(nèi)容：
第一，委托外部研發(fā)包括委托境內(nèi)機(jī)構(gòu)研發(fā)和委托境外機(jī)構(gòu)研發(fā)。簡單理解就是凡是委托本企業(yè)之外的他人進(jìn)行的研發(fā)活動，都可以稱為委托外部研發(fā)，但委托個人進(jìn)行研發(fā)的不能歸入此類。
如果企業(yè)確實(shí)發(fā)生了委托個人進(jìn)行研發(fā)的項(xiàng)目并且簽訂了委托研發(fā)的協(xié)議，所發(fā)生的研發(fā)費(fèi)用支出應(yīng)該計(jì)入什么科目？從文件的整體框架和內(nèi)容看，如果企業(yè)確實(shí)發(fā)生了該類費(fèi)用，要區(qū)分不同情況分別處理。
如果委托開發(fā)的期限超過183天，并且企業(yè)在支付款項(xiàng)的同時(shí)代扣代繳了個人所得稅，則該項(xiàng)支出實(shí)際上具有了人工成本的性質(zhì)。按照實(shí)質(zhì)重于形式的原則，該筆費(fèi)用應(yīng)計(jì)入人工成本。
如果委托開發(fā)的期限未超過183天，并且企業(yè)在支付款項(xiàng)的同時(shí)代扣代繳了個人所得稅，則該項(xiàng)支出實(shí)際上具有了設(shè)計(jì)費(fèi)的性質(zhì)。按照實(shí)質(zhì)重于形式的原則，該筆費(fèi)用應(yīng)計(jì)入設(shè)計(jì)費(fèi)。
如果企業(yè)在支付上述費(fèi)用時(shí)沒有代扣代繳了個人所得稅，則上述款項(xiàng)支出不能作為研發(fā)費(fèi)用進(jìn)行確認(rèn)。
第二，委托協(xié)議中必須明確項(xiàng)目成果為委托方所有。如果委托協(xié)議中規(guī)定項(xiàng)目成果歸受托方所有，則對于委托方而言，其發(fā)生的委托外部研發(fā)費(fèi)從實(shí)質(zhì)上講，相當(dāng)于從受托方購買專有技術(shù)，費(fèi)用支出按照無形資產(chǎn)攤銷處理，不能作為委托外部研發(fā)處理。
如果委托協(xié)議中規(guī)定項(xiàng)目成果歸雙方共同擁有，則屬于合作研發(fā)的性質(zhì)，那么各方應(yīng)根據(jù)自己實(shí)際發(fā)生的研發(fā)費(fèi)用數(shù)額進(jìn)行歸集，不需要再按照實(shí)際發(fā)生額的80%確認(rèn)。但實(shí)際情況可能是，委托協(xié)議中確實(shí)規(guī)定項(xiàng)目成果歸雙方共同擁有，委托方還是支付受托方費(fèi)用，受托方以自己的名義購買材料、設(shè)備等。對于委托方而言，實(shí)際上沒有發(fā)生與研究開發(fā)相關(guān)的任何支出，如果嚴(yán)格按照各自負(fù)擔(dān)的費(fèi)用計(jì)算顯然無法歸集。因此，類似的情況還是應(yīng)按照委托外部研發(fā)處理比較合適。
第三，委托研發(fā)費(fèi)用按照獨(dú)立交易原則確定。如果委托合同中約定的委托研發(fā)費(fèi)用額是100萬元，而企業(yè)卻支付了120萬元，并且沒有任何補(bǔ)充協(xié)議進(jìn)行說明，則很難判定該交易是獨(dú)立、公允的。 第四，委托研發(fā)費(fèi)用按發(fā)生額的80%確認(rèn)。首先，對于企業(yè)每年應(yīng)確認(rèn)的委托外部研發(fā)費(fèi)用要以當(dāng)年的發(fā)生額為基礎(chǔ)，而不是以合同額為基礎(chǔ)。其次，并非當(dāng)年發(fā)生的全部委托研發(fā)費(fèi)用都要計(jì)入，而是要按照發(fā)生額的80%確認(rèn)。
（八）其他費(fèi)用
為研究開發(fā)活動所發(fā)生的其他費(fèi)用，如辦公費(fèi)、通訊費(fèi)、專利申請維護(hù)費(fèi)、高新科技研發(fā)保險(xiǎn)費(fèi)等。此項(xiàng)費(fèi)用一般不得超過研究開發(fā)總費(fèi)用的10％，另有規(guī)定的除外。
對于該條款的理解，企業(yè)需把握兩個原則：一是其他費(fèi)用中，如交通費(fèi)、差旅費(fèi)、會議費(fèi)等均可列入；二是該項(xiàng)費(fèi)用總額不超過研發(fā)總費(fèi)用的10%。這里的研發(fā)總費(fèi)用應(yīng)按照單個項(xiàng)目的研發(fā)總費(fèi)用核算。也就是對于每個研發(fā)項(xiàng)目而言，發(fā)生的其他費(fèi)用都不得超過該項(xiàng)目研發(fā)費(fèi)用總額的10%。同時(shí)需要注意的是，該項(xiàng)目的研發(fā)總費(fèi)用是否應(yīng)包含其他費(fèi)用？對于這個問題，文件沒有規(guī)定。從相對比較保險(xiǎn)的角度考慮，企業(yè)可以按照在不含其他費(fèi)用的前提下計(jì)算出該項(xiàng)目的研發(fā)總費(fèi)用，然后再按不超過10%的標(biāo)準(zhǔn)確定其他研發(fā)費(fèi)用數(shù)額。
四、境內(nèi)研發(fā)費(fèi)用的核算
根據(jù)362號文的要求，企業(yè)在中國境內(nèi)發(fā)生的研究開發(fā)費(fèi)用是指企業(yè)內(nèi)部研究開發(fā)活動實(shí)際支出的全部費(fèi)用與委托境內(nèi)的企業(yè)、大學(xué)、轉(zhuǎn)制院所、研究機(jī)構(gòu)、技術(shù)專業(yè)服務(wù)機(jī)構(gòu)等進(jìn)行的研究開發(fā)活動所支出的費(fèi)用之和，不包括委托境外機(jī)構(gòu)完成的研究開發(fā)活動所發(fā)生的費(fèi)用。
對上述內(nèi)容及研發(fā)費(fèi)用之間的邏輯關(guān)系可以簡單用公式概況如下：
企業(yè)內(nèi)部研發(fā)費(fèi)用=人工成本＋直接投入＋折舊和長期待攤費(fèi)用＋設(shè)計(jì)費(fèi)＋無形資產(chǎn)攤銷費(fèi)＋裝備調(diào)試費(fèi)＋其他費(fèi)用
境內(nèi)研發(fā)費(fèi)用=企業(yè)內(nèi)部研發(fā)費(fèi)用＋委托境內(nèi)機(jī)構(gòu)研發(fā)所支出的費(fèi)用
全部研發(fā)費(fèi)用=境內(nèi)研發(fā)費(fèi)用＋委托境外機(jī)構(gòu)研發(fā)所發(fā)生的費(fèi)用
